In unserem Beitrag zur Ausgabe Oktober 2019 dieses Newsletters hatten wir darauf hingewiesen, dass Gehälter, Löhne und ähnliche Vergütungen, die eine in Spanien ansässige Person aus unselbständiger Arbeit bezieht, grundsätzlich unabhängig von Art und Weise sowie Ort der Zahlung in Deutschland besteuert werden können, soweit die Vergütung für eine dort ausgeübte Tätigkeit bezogen wird. Grundlage ist das sowohl im Doppelbesteuerungsabkommen (DBA) als auch im innerstaatlichen deutschen Recht verankerte Tätigkeitsortprinzip, welches lediglich zugunsten eines ausschließlichen Besteuerungsrechts des Ansässigkeitsstaats des Arbeitnehmers durchbrochen wird, wenn die Voraussetzungen der sog. 183-Tage-Klausel (Art. 14 Abs. 2 DBA) erfüllt sind.

Arbeitgeber im Sinne dieser Vorschrift ist nach ständiger Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs (BFH) der sog. „wirtschaftliche Arbeitgeber“, also derjenige, der die Vergütungen für die ihm geleistete Tätigkeit wirtschaftlich trägt, ob dieser auch zivilrechtlich Arbeitgeber ist, ist steuerlich irrelevant. Bei der Frage, wer die Vergütungen trägt kommt es darauf an, wem und gegebenenfalls in welchem Umfang die vom Arbeitnehmer ausgeübte Tätigkeit nach Verrechnungspreisgrundsätzen funktional zuzuordnen ist, nicht darauf, ob die entstandenen Lohn- und Lohnnebenkosten sowie ein angemessener Gewinnaufschlag hierauf, beispielsweise von einem spanischen (zivilrechtlichen) Arbeitgeber effektiv an einen wirtschaftlichen Arbeitgeber in Deutschland (z.B. deutsche Tochtergesellschaft) oder eine dort unterhaltene Betriebstätte, weiterbelastet wurden.

In einem jüngst veröffentlichten Urteil vom 12.12.2024 (VI R 25/22) hat der BFH entschieden, dass eine ausländische Zweigniederlassung (Betriebstätte im Sinne von Art. 5 Abs. 2 Buchst. b) DBA) einer in einem Vertragsstaat ansässigen rechtlich selbständigen Person nicht Arbeitgeber im Sinne von Art. 14 Abs. 2 Buchst. b) DBA sein kann. Wirtschaftlicher Arbeitgeber kann hiernach lediglich eine natürliche oder juristische Person sein, die nach dem DBA in einem Vertragsstaat steuerlich ansässig ist. Die Betriebstätte einer solchen Person kann in diesem Sinne nicht ansässig sein, aus dem Wortlaut von Art. 14 Abs. 2 Buchs. c) DBA ergibt sich, dass begrifflich zwischen Arbeitgeber und Betriebstätte zu unterscheiden ist.

Werden also etwa Mitarbeiter, die in Spanien steuerlich (im Sinne von Art 4 DBA) ansässig und bei einer in Spanien unterhaltenen Betriebstätte eines deutschen Unternehmens (zivilrechtlicher Arbeitgeber) beschäftigt sind, in deren Interesse für weniger als 183 Tage zur Hauptniederlassung nach Deutschland entsandt, etwa zur Aus- bzw. Fortbildung bzw. zur Erbringung Ihrer Arbeitsleistung im Rahmen von Projekten, ist die hierfür gezahlte Vergütung in Deutschland nicht steuerfrei sondern unterliegt dort, auch wenn die von der spanischen Betriebstätte gezahlte Verfügung nicht an das deutsche Stammhaus weiterbelastet wird, vollumfänglich dem Lohnsteuerabzug, da das deutsche Stammhaus in diesem Fall sowohl zivilrechtlicher als auch wirtschaftlicher Arbeitgeber ist.