In unserem Beitrag zur Ausgabe Oktober 2019 dieses Newsletters hatten wir auf ein Revisionsverfahren beim Bundesfinanzhof (BFH) zur Bestimmung des Begriffs des sog. wirtschaftlichen Arbeitgebers hingewiesen, der nach dem innerstaatlichen deutschen Steuerrecht als auch nach dem Doppelbesteuerungsabkommen für Beginn und Umfang der Steuerpflicht sowie des Lohnsteuerabzugs für nach Deutschland entsandtes Personal eines ausländischen Arbeitgebers von Bedeutung ist.

In dem jüngst veröffentlichten Urteil vom 04.11.2021 (VI R 22/19) hat der BFH entschieden, dass im Falle einer konzerninternen internationalen Arbeitnehmerentsendung das aufnehmende inländische Unternehmen zum wirtschaftlichen Arbeitgeber wird, wenn es den Arbeitslohn für die ihm geleistete Arbeit wirtschaftlich trägt, der Einsatz des Arbeitnehmers bei dem aufnehmenden Unternehmen in dessen Interesse erfolgt, der Arbeitnehmer in den Arbeitsablauf des aufnehmenden Unternehmens eingebunden und dessen Weisungen unterworfen ist. Trotz einer fortbestehenden arbeits- bzw. dienstvertraglichen Bindung des zur Arbeitsleistung in das Inland entsandten Mitarbeiters zum entsendenden ausländischen Unternehmen unterliegt dieser daher bei Erfüllung der vorgenannten Kriterien steuerlich vom ersten Tag der Aufnahme der Tätigkeit im Inland der deutschen Einkommensteuer und dem inländischen Lohnsteuerabzug beim aufnehmenden inländischen Unternehmen, die sog. 183-Tage Klausel (vgl. Art. 14 Abs. 2 DBA) ist in diesem Fall nicht anwendbar.

Hinsichtlich des Kriteriums des wirtschaftlichen Tragens des Arbeitslohnes komme es nicht allein auf den Umfang der tatsächlichen Erstattung der Kosten des entsendenden Unternehmens an. Vielmehr sei die Aufteilung des vom Mitarbeiter insgesamt bezogenen Arbeitslohns zwischen entsendenden ausländischen Unternehmen und aufnehmenden inländischen Unternehmen auf Fremdüblichkeit zu prüfen. Sollte daher etwa ein inländisches Unternehmen für einen nach Deutschland entsandten Geschäftsführer eines ausländischen Unternehmens höhere Kosten getragen haben, als dieses unter ansonsten vergleichbaren Bedingungen nach Art und Umfang von Funktion und Tätigkeit des Mitarbeiters im Markt normalerweise akzeptiert hätte, werde der aus Sicht eines Fremdvergleichs überhöhte Teil nicht aufgrund der Eigenschaft als wirtschaftlicher Arbeitgeber geleistet, sondern sei vielmehr als verdeckte Gewinnausschüttung an das entsendende ausländische Unternehmen anzusehen.

Hinzuweisen ist darauf, dass der deutsche Gesetzgeber die Verpflichtung zum Lohnsteuerabzug mit Wirkung ab 2020 bereits auf Fälle erweitert hat, in welchen das in Deutschland ansässige aufnehmende Unternehmen den Arbeitslohn für die ihm geleistete Arbeit zwar nicht wirtschaftlich getragen hat, jedoch nach dem Fremdvergleichsgrundsatz hätte tragen müssen.

Ob die gleichen Grundsätze für den Fall der Entsendung zu einer inländischen Betriebstätte gelten, wird der Bundesfinanzhof auf Vorlage des Niedersächsischen Finanzgerichts in drei jüngst eingeleiteten Revisionsverfahren (BFH I R 7- 9/22) zu prüfen haben.